globeルールの仕組みと対象企業・税率の基本知識

globeルールの仕組みと対象企業・課税ルールを徹底解説

タックスヘイブンに子会社を置いても、日本本社の税負担は減らないどころか追加で課税される場合があります。

GloBEルールとは何か：グローバルミニマム課税の基本概念

GloBEルールとは、Global Anti-Base Erosion Ruleの略称で、「グローバル税源浸食防止規則」とも訳されます。多国籍企業グループが世界中のどの国で利益を稼いでも、最低15%の法人税を負担することを確保するために設計された、国際的な課税ルールです。

もう少しかみ砕いて説明しましょう。これまで、AppleやGoogleのような大手多国籍企業は、税率がほぼゼロに近い国（いわゆる「タックスヘイブン」）に子会社や知的財産を置くことで、グループ全体の実効税率を極限まで圧縮してきました。先進国の政府にとっては深刻な税収減であり、これが「底辺への競争（Race to the Bottom）」と呼ばれる法人税引き下げ競争へと発展していったのです。

OECDとG20を中心とした「BEPS包摂的枠組み」には、2021年時点で約140カ国・地域が参加し、2021年10月に合意、同年12月20日にGloBEモデルルールが公表されました。世界各国が主権の一部を譲歩して課税に関する共通ルールを定めた、非常に画期的な国際合意です。

GloBEルールは、より大きな枠組みであるBEPS 2.0（第2の柱：Pillar Two）の中核を成す制度として位置づけられています。第1の柱が「利益をどう各国に配分するか」という問題を扱うのに対し、第2の柱は「どの国でも最低限の税を確保する」ことを目的としています。

これが基本です。

投資家・財務担当者・経営者の方がこのルールを理解しておくべき理由は明確で、グループの資金計画・子会社戦略・投資判断に直接影響するからです。

GloBEモデル規則の概要を解説します（青木国際税務会計事務所）｜GloBEルールとPillar2の全体像をわかりやすく整理した入門記事

GloBEルールの対象企業：7億5000万ユーロという基準の意味

GloBEルールの適用対象となるのは、直前4対象会計年度のうち少なくとも2会計年度において、連結総収入金額が7億5,000万ユーロ以上の多国籍企業グループです。日本円に換算すると、おおむね約1,000〜1,200億円が目安になります。

「うちの会社は関係ない」と思っている方も多いかもしれません。ただ、この金額は連結グループ全体での売上高であり、世界各国に子会社・拠点を持つ大手製造業・金融グループ・ITサービス企業などにとっては十分に現実的な数字です。

具体的に言うと、東証プライム上場企業の中でも、特にグローバル展開が進んでいる企業の多くはこの閾値を超えます。一方で、この閾値を下回る中小企業や上場直後のスタートアップは対象外です。

ただし重要な点があります。たとえ中小企業であっても、GloBEルール対象グループに属している場合（たとえば外資系大手の日本法人）は構成会社等として対象に含まれる可能性があります。「うちは小さいから無関係」とは言い切れないケースもあるということです。

また、このルールは「複数の国にグループ企業を持つ」多国籍企業グループが前提です。単一国内でのみ事業を行っている企業（純国内企業）は、原則として対象外となっています。

それは問題ありません。

グローバル・ミニマム課税の法制化について（財務省）｜令和7年度税制改正を踏まえた制度全体像と対象企業の定義について記載

GloBEルールの3つの柱：IIR・UTPR・QDMTTの役割と違い

GloBEルール（グローバルミニマム課税）は、3つの異なるルールで構成されています。それぞれの役割を理解することが、この制度全体を把握する上で最も重要です。

① 所得合算ルール（IIR：Income Inclusion Rule）

IIRは、軽課税国（実効税率が15%未満）にある子会社の所得に対して、親会社の国で追加課税を行う仕組みです。日本では2024年4月1日以降に開始する対象会計年度から適用が始まっています。最終親会社が軽課税国のグループ会社のトップアップ税額について、その持分に応じて日本で課税されます。

② 軽課税所得ルール（UTPR：Undertaxed Profits Rule）

UTPRは、IIRでカバーできなかったケース、つまり最終親会社の居住国がIIRを導入していない場合などに補完的に働く制度です。日本では令和7年度税制改正によって導入が完了し、2026年4月1日以降の開始事業年度から適用されます。これはIIRの「補助的制度」という位置づけです。

③ 国内ミニマム課税（QDMTT：Qualified Domestic Minimum Top-up Tax）

QDMTTは、自国内の会社の実効税率が15%未満の場合、他国のIIRやUTPRが適用される前に、その国自身でトップアップ課税を完結させる仕組みです。日本にとっては「他国に税収を持っていかれない」ための防衛的な制度として機能します。令和7年度税制改正で日本でも導入が完了しました。

これら3つのルールは「補完関係」にあります。つまり、どれか1つだけで完結するのではなく、IIR→QDMTT→UTPRという優先順位の中で機能する多重構造になっています。

| ルール | 課税主体 | 適用場面 | 日本での適用開始 |
|--------|----------|----------|-----------------|
| IIR | 親会社の国 | 子会社の実効税率が15%未満の場合 | 2024年4月1日〜 |
| QDMTT | 子会社の国（自国） | 自国内で低税率の場合に自国が課税 | 2026年4月1日〜 |
| UTPR | 第三国 | IIRでカバーできない部分を補完 | 2026年4月1日〜 |

グローバル・ミニマム課税関係（国税庁）｜IIR・UTPR・QDMTTの制度概要と申告手続きの公式情報ページ

GloBEルールにおける実効税率（ETR）の計算方法をわかりやすく

GloBEルールの核心は、国ごとの「実効税率（ETR：Effective Tax Rate）」を計算することです。ここが会計・税務担当者にとって最も実務的な論点になります。

計算式は次の通りです。

$$\text{実効税率（ETR）} = \frac{\text{調整後対象租税額}}{\text{純GloBE所得}}$$

分母の「純GloBE所得」は、財務会計の当期純損益を出発点に、受取配当や株式譲渡損益などを調整した金額です。分子の「調整後対象租税額」は、法人税等の会計上の計上額をもとに、繰延税金の影響なども加味して算定されます。

重要なのは、この計算が国別（管轄地域別）に行われるという点です。同じグループであっても、A国の子会社とB国の子会社は別々に計算されます。

さらに注目すべきが「実質ベース所得除外額（カーブアウト）」という制度です。有形固定資産の帳簿価額と給与等の額に対して一定割合を乗じた金額が、課税ベースから除外されます。これは工場・設備・雇用など実体のある事業活動を保護するための措置です。

除外割合は段階的に変化します。2024年中に開始する対象会計年度については給与等が9.8%・有形固定資産が7.8%ですが、最終的には両方とも5%に収束していきます（9年間の経過措置）。製造業のように大きな設備投資・多くの雇用を抱える企業は、このカーブアウトによってトップアップ税額が圧縮される効果があります。

これは使えそうです。

GloBEルールにおける計算手順をわかりやすく（佐和公認会計士事務所）｜トップアップ税額の6ステップ計算を実務的に解説した記事

GloBEルールのトップアップ税額の計算手順と具体例

実際にトップアップ税額がどのように計算されるのかを、具体例を使って確認しましょう。

たとえば、日本の親会社が東南アジアの税率8%の国に子会社を持ち、その子会社の年間GloBE所得が100億円だとします。

ステップ1：実効税率の確認
子会社が所在する国の実効税率＝8%（15%未満なので課税対象）

ステップ2：トップアップ税率の計算
トップアップ税率＝15% − 8%＝7%

ステップ3：カーブアウト（実質ベース所得除外額）の算定
仮に給与等20億円・有形固定資産30億円があるとすると、
カーブアウト＝20億円×9.8%＋30億円×7.8%＝1.96億円＋2.34億円＝約4.3億円

ステップ4：超過利益の計算
超過利益＝100億円 − 4.3億円＝95.7億円

ステップ5：トップアップ税額（仮）
95.7億円 × 7%＝約6.7億円

つまり、この子会社に関して日本の親会社は約6.7億円を追加で課税される可能性があります。

これは痛いですね。

もちろん、所在地国がQDMTTを導入していれば、この6.7億円は現地で課税されるため、日本のトップアップ課税額はゼロになります。結論は「QDMTTの有無が税負担の帰属を決める」ということです。

GloBEルール適用除外：デミニマス基準とセーフハーバーの活用

実効税率が15%未満であっても、すべてのケースで追加課税が発生するわけではありません。GloBEルールには一定の免除・軽減制度が設けられています。

デミニマス除外（De Minimis Exclusion）

3年平均で計算される国別の一定の収入が1,000万ユーロ未満、かつ国別のGloBE所得が100万ユーロ未満である場合は、トップアップ税額がゼロとなる特例があります。

小規模な拠点を持つ場合に有効なルールです。

移行期間CbCRセーフハーバー

制度導入後の移行期間中、企業が既に作成・提出している国別報告書（CbCR：Country-by-Country Report）のデータを利用して、大幅に計算を簡素化できる制度です。以下の3つの要件のいずれかを満たすと、トップアップ税額をゼロとみなすことができます。

- 🟢 デミニマステスト：国別収入が1,000万ユーロ未満かつ税前利益が100万ユーロ未満
- 🟡 簡易ETRテスト：CbCR上の実効税率が一定基準（2024〜2025年は15%、2026年は16%、2027年以降は17%）以上
- 🔵 ルーティン利益テスト：CbCR上の税前利益が実質ベース所得除外額以下

この移行期間セーフハーバーは、3月決算の日本企業であれば2025年3月期から2027年3月期（条件によっては延長）まで適用が可能です。

セーフハーバーが条件です。

ただし、一度このセーフハーバーの適用を受けなかった対象会計年度があった場合には、以後の年度でも適用を受けられなくなる「継続適用要件」がある点には注意が必要です。

第2の柱（グローバル・ミニマム課税）の概要（デロイト トーマツ）｜セーフハーバーの詳細な要件と実務上の留意点を解説

GloBEルールが日本企業の海外子会社戦略に与える影響

GloBEルールの導入によって、日本の多国籍企業グループの海外子会社戦略は根本から見直しを迫られる可能性があります。

従来、税率の低い国に知的財産を移転したり、持株会社を設置して配当の集約をしたりする手法が広く使われてきました。しかし、GloBEルールの下では、たとえ現地での実効税率が低くても、最終的には15%相当の税負担が親会社の所在国で課税されます。こうした節税目的の海外展開の「うまみ」が消える、ということですね。

一方で、誤解してはならない点があります。GloBEルールは「低税率国への進出」そのものを禁止するわけではありません。単に「15%未満のままで終わることを防ぐ」制度です。実体のある事業（工場の建設、雇用の創出など）を伴う海外展開であれば、カーブアウト制度によって課税ベースが圧縮されるため、実質的なダメージは限定されます。

具体的には、アジア各国（たとえばシンガポール、アイルランド、ハンガリーなど、従来の低税率国）は、GloBEルール対応のためにQDMTTを導入する動きを加速させています。QDMTTを導入した国では、追加税収が現地に留まるため、日本本社への影響は軽減されます。

財務担当者として把握しておきたいのは、グループ全体のどの国でどの程度の実効税率が発生しているかの「マッピング」です。国別の実効税率が15%を超えているかどうかの確認作業が、実務対応の最初の一歩になります。

GloBEルールにおける情報申告（GloBE情報申告）の実務的対応

GloBEルールの適用にあたっては、課税だけでなく「情報申告」の義務も発生します。これが実務担当者にとって非常に重い負担となっています。

日本では「特定多国籍企業グループ等報告事項等の提供制度」として、各構成会社等である内国法人が原則として各対象会計年度終了の日の翌日から15カ月以内（初年度は18カ月以内）に、e-Taxにより所轄税務署長に情報を提供しなければなりません。

申告書には次の内容が含まれます：グループ構成に関する基本事項、セーフハーバー・適用免除に関する事項、実効税率・トップアップ税額の計算に係る事項。

ただし、グループ内に情報提供の義務を持つ内国法人が複数ある場合でも、そのうちの1社が代表して提供すれば、他の法人は提供義務を免除されます。

また、最終親会社の所在国と日本の間に「適格な情報交換の当局間合意（QIEA）」がある場合には、最終親会社が親会社の国でGloBE情報申告を行うことで、日本の各構成会社等の個別申告義務が免除されます。この仕組みを活用することで、事務負担を大幅に軽減できます。

実務対応の進め方としては、まず①対象会社の特定、②国別ETRの把握、③セーフハーバーの適用可否判断、④情報申告の準備という順番で取り組むことが推奨されています。情報申告は一見地味な作業ですが、対応が遅れると重加算税のリスクもある重要な義務です。

これだけは覚えておけばOKです。

GloBEルールとタックスヘイブン対策税制（CFC税制）の違いと関係

GloBEルールを理解する上でよく混同されやすいのが、日本の既存の「外国子会社合算税制（CFC税制・タックスヘイブン対策税制）」との関係です。

CFC税制は、実効税率が一定基準（改正により15%）未満の外国子会社の所得を、日本の親会社の所得に合算して課税する制度です。一方のGloBEルールも「軽課税国の子会社の所得を親会社で課税する」という意味では似た構造を持っています。

ただし、両者には重要な違いがあります。

まず対象企業の範囲が異なります。CFC税制は中小企業を含むすべての多国籍企業に適用される可能性がありますが、GloBEルールは連結総収入7.5億ユーロ以上の大規模グループのみが対象です。

次に実効税率の計算方法が異なります。CFC税制での「租税負担割合」とGloBEルールの「ETR」は出発点も調整内容も異なるため、同一の計算結果にはなりません。

さらに適用除外・カーブアウトの内容も違います。GloBEルールには給与・有形固定資産に基づく実質ベース所得除外額がありますが、CFC税制の適用除外基準とは別物です。

つまり、CFC税制に対応していれば自動的にGloBEルールにも対応できるわけではありません。両制度を独立したルールとして、別々に対応体制を整備する必要があります。別の知識として、令和6年度税制改正でCFC税制の低税率基準が25%から15%に引き下げられたことも、GloBEルールとの整合性を意識した改正です。

グローバルミニマム課税（最低税率課税・Pillar2）（税理士法人山田&パートナーズ）｜IIR・UTRのルール構造とCFC税制との対比を解説した解説記事

GloBEルールが「国際的な税逃れの終焉」につながると言われる本当の理由

GloBEルールは単に日本企業の税負担を増やすだけのルールではありません。その設計思想を深掘りすると、国際的な税制の歴史の中でも画期的な意味を持つことがわかります。

従来の国際課税の枠組みでは「税は国家主権の問題」として、各国が独自に定めるのが原則でした。租税条約で二重課税を防ぐ調整はありましたが、「どの国でも最低15%以上を取る」という強制力ある国際ルールは存在していませんでした。

GloBEルールが革新的なのは、タックスヘイブン国がGloBEルールを導入しなくても「結果として機能する」設計になっているという点です。なぜなら、仮にA国（低税率国）がGloBEルールを採用しなくても、そのグループの親会社がいるB国（日本など）がIIRを導入していれば、B国がトップアップ課税を行います。低税率国で「逃げ切る」ことが構造的に難しくなっているのです。

さらにQDMTTが普及すると、低税率国みずからが15%まで課税するようになります。これは「税収をB国に持っていかれるよりも、自国で取る方が得」という経済合理性から生まれる動きです。実際にシンガポールや香港も対応を迫られています。

この観点から見ると、GloBEルールは「法人税の底辺への競争に終止符を打つ」という、140カ国超による歴史的な合意の産物です。ただし、現時点でもアメリカはGloBEルールへの不参加を表明しており（GILTIという独自制度を維持）、完全な世界統一には至っていないのが実情です。独自視点として見ると、GloBEルールが理想通りに機能するかどうかは、米国の今後の対応が事実上の「カギ」を握っていると言えるでしょう。

GloBEルール導入後の投資家・財務担当者が取るべき実務アクション

GloBEルールの概要を理解した上で、では具体的に何をすべきかを整理します。

財務担当者・経理部門の方は、まず自社グループが対象かどうかを確認することが最初の一歩です。連結総収入が7.5億ユーロ（約1,000億円）に届いていなければ、現時点では対象外です。ただし、近い将来この閾値を超える可能性がある企業は早めの準備が求められます。

対象となる企業のアクションを整理すると次の通りです。

- 📋 Step 1：グループ全体の国別実効税率マッピング
どの国の拠点が実効税率15%未満になっているかを把握する。まずは国別報告書（CbCR）のデータを活用するのが現実的です。

- 🛡️ Step 2：移行期間セーフハーバーの適用可否判断
2027年3月期まで適用可能な移行期間CbCRセーフハーバーを最大限に活用して、複雑な計算負担を軽減する。ただし一度適用を外れると以後は使えないため、継続管理が重要です。

- 🏗️ Step 3：カーブアウト（実質ベース所得除外額）の試算
給与・有形固定資産が多い拠点では、カーブアウトによって課税ベースが圧縮されます。計画中の投資・採用がカーブアウトに与える影響を試算しておくとよいでしょう。

- 📅 Step 4：情報申告のスケジュール管理
対象会計年度終了から15カ月（初年度18カ月）以内という申告期限を厳守する。グループ会社に情報申告の代表提供法人を設定しておくことで、事務負担を集約できます。

投資家の視点では、保有する株式の発行企業がGloBEルール対象かどうか、そして追加税負担がどの程度の規模になるかを決算短信・有価証券報告書でチェックすることが有効です。グローバルミニマム課税に係る情報は、2024年4月以降の有価証券報告書から開示が求められる企業も出てきています。これを知っているかどうかが、投資判断の精度に差をつけます。

グローバル・ミニマム課税とは？仕組みや課税ルール、日本への影響（こやの税理士法人）｜制度概要から日本への影響まで体系的に解説した実務向け記事

GloBEルールの今後の動向：米国離脱・制度の進化と日本の対応状況

GloBEルールは現在も進化を続けており、企業・投資家ともに最新の動向を追い続ける必要があります。

日本においては令和7年度税制改正（2025年3月成立・4月施行）によってUTPRとQDMTTの導入が完了し、IIR・UTPR・QDMTTの3ルールがすべて国内法として整備されました。これにより日本は国際的なGloBEルールの実施においてほぼフルセットの対応を完了したことになります。

一方、世界的な課題として残っているのが米国の対応です。米国はOECDのGloBEルールに完全には参加せず、独自のGILTI（グローバル無形資産低課税所得）制度を維持しています。米国親会社を持つグループや米国市場に大きく依存する日本企業にとっては、UTPR（米国を対象にした補完課税）が現実問題として発動するのかどうかが不確定要素として残ります。

また、OECDは引き続きガイダンス（執行ガイダンス）を随時更新しており、繰延税金の取り扱いや経過措置の解釈など技術的な論点が積み重なっています。セーフハーバーについても、2026年からは移行期間CbCRセーフハーバーが延長され（条件あり）、2027年以降からは「簡易ETRセーフハーバー」という恒久的な新制度への移行が想定されています。

制度は動いています。とくに「移行期間セーフハーバーの終了後をどうするか」は、多くの日本企業にとって2027〜2028年にかけての重要な経営課題になり得ます。今から情報収集と体制整備を始めておくことが、結果的に最も「損しない」選択です。

主要国におけるBEPS2.0①GloBEルール各国動向（EY Japan）｜各国のGloBEルール導入状況と日本企業への影響を時系列で整理した記事

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